据财联社记者及星矿数据不完全统计，自今年9月截至目前，已有超210家上市公司宣布变更会计师事务所，里面有19家上市公司2022年年报被出具“非标”意见，其中8家公司新聘请的注册会计师或复核人仍存在“前科”——近三年曾收到过警示函或监管处理。
一般上市公司更换会计师事务所是出于保持审计独立性和客观性需求，不过对投入资产的人而言，则更要关注其上一年度被出具非标意见后在本年度换所背后的深层次原因，尤其是存在“保壳”需要或与会计师事务所曾存在重大分歧的，要重点留意。
再过一两个月，2023年年报季就将拉开序幕，当前则正处于换所公告期，自9月以来，已有超过210家上市公司宣布变更会计师事务所。最近上市公司“换所”公告愈发密集，近一个月拟换所的上市公司数量超百家。
具体来看，多数上市公司换所的理由最重要的包含：合作期满自然更替、为保持审计工作独立性和客观性、考虑公司经营发展及审计工作安排等。
据财政部、国务院国资委、证监会《国有企业、上市公司选聘会计师事务所管理办法》第十二条规定，“连续聘任同一会计师事务所原则上不超过8年……可适当延长聘用年限，但连续聘任期限不允许超出10年”。
对投资者而言，更要关注上市公司“大所”变“小所”、经常性更换会计师事务所，或是一些“披星戴帽”公司上一年度被出具“非标”意见的具体原因。
根据沪深交易所规定，若是最近一个会计年度财报被出具无法表示意见或否定意见的审计报告，则公司会被*ST，而第二年审计如若是保留意见、否定意见和无法表示意见的一种，就会被退市。
12月7日*ST新纺（002087.SZ）公告拟聘任河南守正创新会计师事务所(普通合伙)（下称守正创新会计师事务所）为公司2023年度审计机构，该事务所2020年成立。根据河南注册会计师协会公布《河南省2022年度会计师事务所综合评价前100名信息》守正创新会计师事务所排名68名，而上市公司的前任会计师事务所亚太（集团）会计师事务所（特殊普通合伙）（下称“亚太会计师事务所”）在河南的分所排名第8。财联社记者查阅相关上市公司年报发现，2023年审计项目合伙人、签字注册会计师之一李强龙2019年曾在亚太会计师事务所就职，近三年未因执业行为受到处罚。
回溯2022年审计情况，亚太会计师事务所此前已对公司连续审计24年，因存货账实不符，*ST新纺2022年年报中对2021、2020年数据来进行追溯调整，未分配利润累计影响达到18亿元。
对于大所换小所，*ST新纺有关人员向财联社记者表示：“换所是因为上家审计时间较长轮换，审计收费和换所结果以股东大会结果为主，这次更换事务所是本地一家事务所。”
如若上年被出具“非标”意见，新承接事务所审计风险将会增加，事务所也会执行更多审计程序。一位八大会计师事务所合伙人向财联社记者表示，对于上年度出具无法表示意见的情况，新承接会计师事务所需要和前任会计师做沟通，今年审计重点之一将是评估导致去年出具无法表示意见的具体事项进展和解决情况，如连续多年存货账实不符，影响金额占净资产比例比较高，此类事项影响消除并不容易。
某些上一年被出具“非标”意见的股票，尤其是因此成为*ST股的公司，在更换会计师事务所时还会呈现出一些其他特点。
有审计行业人士向财联社记者表示，非标意见包括带强调事项段的无保留意见、保留意见、否定意见、无法表示意见。其中，带强调事项段的无保留意见问题不大，但否定意见和无法表示意见属于较为严厉的审计意见，这在某种程度上预示着审计范围受限或者会计报告错报影响重大且广泛。
上一年被出具非标意见的上市公司，部分存在本年度“四大所”换“八大所”，“大所”换“本地所”的情况。如去年被出具无法表示意见审计报告的*ST慧辰（688500.SH）由“四大所” 普华永道中天会计师事务所（特殊普通合伙）更换为“八大所”大华会计师事务所（特殊普通合伙）；*ST太安（002433.SZ）由中兴华会计师事务所（特殊普通合伙）变更为四川华信（集团）会计师事务所（特殊普通合伙）；中超控股（002471.SZ）2023年报审计师从天职国际会计师事务所（特殊普通合伙）变更为苏亚金诚会计师事务所（特殊普通合伙）。
据财联社记者及星矿数据不完全统计，在前述超210家公司中，有19家上市公司2022年年报被出具“非标”意见。其中，8家新选聘的会计师事务所签字师或复核人近三年存在收到监管函或监管措施，所占比例达到42%，这一比例在去年被出具了保留意见或无法表示意见的公司中显得更高。
部分更换会计师事务所不免存在“保壳”的嫌疑和动机。而事实上，监管也重视换所动态，尤其是此前存在分歧事项的公司，在上述8家存在改聘有“前科”签字师或复核人的公司中，已有3家上市公司鹏都农牧、*ST围海（002586.SZ）、*ST美尚（300495.SZ）因此收到交易所问询函或关注函。
和新聘会计师事务所以及签字注册会计师因收到监管部门监督管理措施而被交易所问询是不是真的存在承接能力及变更审计机构以购买审计意见的情形。则因为承接公司项目合伙人、签字注册会计师、项目质量控制复核人近三年签署或复核上市公司审计报告较少，被问询是不是具备承接并完成公司审计业务的能力。
如新聘请的中兴财光华所近三年因执业行为收到行政处罚6次、监督管理措施25次、纪律处分3次，涉及从业人员66名。本次拟聘任签字项目合伙人赵海宾于2021年11月收到证监会行政处罚，2022年4月收到广东证监局警示函，拟聘任质量控制复核人刘永于2021年11月收到证监会行政处罚。
除此以外，还存在会计师事务所拒聘或上市公司在年报披露前没办法找到审计机构等较为罕见的情况，这对于投资者而言几乎是“明牌”预警。
有业内人士曾向财联社记者表示，会计师事务所在承揽业务上多处于被动地位，很少主动辞聘或者拒绝续聘，一般均由上市公司提出解聘。存在这样的一种情况原因是近两年股市不断出现股民索赔案以及过高的审计风险。
